На письмо «АО «Цеснабанк» от 27.02.09 г. № 1243

Департамент бухгалтерского учета Национального Банка Республики Казахстан, рассмотрев Ваше письмо, сообщает следующее.

Предлагаем 3 варианта учета суммы превышения начисленных в предыдущем периоде доходов/расходов над фактически полученными/выплаченными доходами/расходами.

1. В случае существования вероятности недополучения излишне начисленных доходов.

Согласно пункту 34 МСФО 18 «Выручка», выручка признается только при наличии вероятности того, что экономические выгоды, связанные с операцией, поступят на предприятие. Однако в случае, когда неопределенность возникает в отношении возможности получить сумму, уже включенную в выручку, недополученная сумма, или сумма, вероятность получения которой стала маловероятной, признается в качестве расхода, а не как корректировка суммы первоначально признанной выручки.

Согласно пункту 58 МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и измерение» (далее - МСФО 39) на каждую отчетную дату предприятию следует оценивать наличие объективных свидетельств того, что финансовый актив или группа финансовых активов обесценилась. К объективным признакам обесценения финансового актива или группы финансовых активов относится информация, ставшая известной владельцу актива o событиях, раскрываемых в пункте 59 МСФО 39.

Согласно пункту 63 МСФО 39, если существует объективное свидетельство понесения убытка от обесценения займов и дебиторской задолженности балансовая стоимость актива должна быть уменьшена непосредственно или с использованием счета оценочного резерва. Сумма убытка должна быть признана в составе прибыли или убытка.

Соответственно, в случае, если возникает вероятность недополучения суммы ранее начисленного вознаграждения, то банку необходимо уменьшить начисленное вознаграждение на сумму, вероятность получения которой стала маловероятной за счет убытков от обесценения, а не путем уменьшения ранее признанных доходов (процентных доходов). При этом уменьшение начисленного вознаграждения рекомендуем осуществлять c использованием счета оценочного резерва (провизии).

Таким образом, списание начисленного, но неполученного просроченного вознаграждения должно производиться за счет расхода (убытка) от обесценения с отражением на отдельном лицевом счете балансового счета № 5450 «Ассигнования на обеспечение». При этом в пояснениях к финансовой отчетности организации необходимо раскрыть информацию о факте списания требований банка в виде неоплаченного просроченного вознаграждения.

Вместе c тем, согласно пункту 65 МСФО 39, если в последующем периоде величина убытка от обесценения сокращается, и это сокращение можно объективно связать с событием, произошедшим после того, как было признано обесценение (например, с повышением рейтинга кредитоспособности дебитора), ранее признанный убыток от обесценения следует восстанавливать, либо непосредственно, либо путем корректировки счета оценочного резерва. Такая реверсивная запись не должна приводить к тому, чтобы балансовая стоимость финансового актива превысила его амортизированную стоимость, рассчитанную, как если бы обесценение не было признано, на дату восстановления обесценения. Сумма реверсивной записи должна быть признана в составе прибыли или убытка.

Следовательно, в случае, если в последующем после признания убытка от обесценения и уменьшения начисленного вознаграждения, происходит сокращение величины убытка от обесценения активов, то необходимо реверсировать ранее признанные убытки. При этом рекомендуется осуществить реверсирование через прибыль, то есть путем использования соответствующего счета оценочного резерва и счета по восстановлению провизий.

Одновременно сообщаем, что описанный порядок учета сомнительной и безнадежной задолженности предусмотрен в Инструкции по ведению бухгалтерского учета банками второго уровня и акционерным обществом «Банк Развития Казахстана», утвержденной постановлением Правления Национального Банка от 24 декабря 2007 года № 152.

2. В случае невозможности надежно измерить предполагаемые к получению/выплате суммы доходов/расходов, a также при признании доходов/расходов по договорам, носящим постоянный характер. При этом начисляемые суммы доходов/расходов являются несущественными в соответствии с МСФО 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» (далее - МСФО 8).

В случае, если начисление доходов/расходов банком осуществляется по услугам в соответствии с договорами банковского обслуживания, где оговариваются условия оплаты (комиссионные за перевод, выдача дополнительных выписок и другие услуги), установленные тарифы и сроки оплаты, a также договорами, заключенными по приему/выплате платежей за коммунальные услуги (телефон, электроэнергия, вода, канализация, вывоз мусора и прочее), по телекоммуникационным услугам, по различным сопровождениям операционных систем, охране и так далее, сумму превышения начисленных доходов/расходов над фактически полученными/выплаченными доходами/расходами рекомендуем учитывать одним из следующих способов:

1) При начислении банком в течение отчетного года доходов/расходов по услугам больше, чем предполагалось получить/выплатить, производится сторнировочная бухгалтерская запись на сумму превышения ранее начисленных доходов/расходов над фактически полученными/выплаченными доходами/расходами.

Рассмотрим на примере начисления банком комиссионных доходов.

Между Банком и клиентом заключен договор банковского обслуживания, согласно которому клиент обязуется в первую неделю следующего месяца оплатить комиссионное вознаграждение.

В конце текущего месяца банком составляется расчет ожидаемых доходов. Для этого при начислении ожидаемых доходов за основу рекомендуется брать среднее значение комиссионных, полученных за последние отчетные периоды (например, за три месяца). На основе произведенного расчета среднего значения в конце текущего месяца банком осуществляется следующая бухгалтерская запись: